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April 2024

Einkommenssteuer bei „Earn-Out-Zahlungen“ beim Unternehmensverkauf

Wenn der Gesellschafter z.B. einer GmbH & Co. KG seine Gesellschaftsanteile veräußert, bekommt er dafür in der Regel einen Kaufpreis, den er auch versteuern muss (§ 16 EStG). Wie ist es aber, wenn im Anteilskaufvertrag geregelt ist, dass ein Teil des Kaufpreises erst dann ermittelt und bezahlt werden soll, wenn in den folgenden Geschäftsjahren eine bestimmte Rohmarge in der Gesellschaft erzielt werden wird? Man spricht dann von sogenannten „Earn-out“-Klauseln. Diese finden sich in Unternehmenskaufverträgen immer wieder. Es finden aber auch andere Kaufpreiszahlungsmodelle Anwendung, etwa die Stundung eines bereits im Vorhinein festgelegten Kaufpreises auf einen späteren Zeitpunkt oder durch Ratenzahlung.

Zeitpunkt des Kaufpreiszuflusses maßgeblich

Die Steuerpflicht für den Veräußerungserlös aus der Anteilsveräußerung entsteht dann, wenn der Kaufpreis dem Veräußerer tatsächlich zufließt. Der Veräußerungsgewinn selbst entsteht grundsätzlich im Veräußerungszeitpunkt, d. h. dann, wenn das wirtschaftliche Eigentum an dem Gesellschaftsanteil – und zwar unabhängig von der vertraglich vereinbarten Fälligkeit des Kaufpreises – auf den Käufer übergeht.

Wenn nun ein Teil des Kaufpreises erst nachträglich gezahlt werden soll, obwohl die Anteilsveräußerung bereits vollständig vollzogen wurde, stellt sich die Frage, ob der später zu zahlende Kaufpreisteil bereits in der vorher stattgefundenen Anteilsübertragung (etwa durch Eintragung in das Handelsregister oder bei der GmbH durch Änderung der Gesellschafterliste) seine Rechtsgrundlage gefunden hatte.

Der BFH hat in seinem Urteil vom 9. November 2023 (IV R 9/21) entschieden, dass ausnahmsweise bei gewinn- oder umsatzabhängigen Kaufpreisforderungen der Zeitpunkt der Realisierung der Kaufpreissumme entscheidend ist. Dies bedeutet, dass der Verkäufer von Gesellschaftsanteilen seinen Kaufpreiserlös erst dann erzielt, wenn dieser erst später ermittelt wird; insofern handelt es sich um eine aufschiebend bedingte Kaufpreisforderung.

Earn-Out Zahlungen erst im Jahr des tatsächlichen Zuflusses steuerpflichtig

Bei sogenannten Earn-Out- Klauseln wird der Zeitpunkt der Steuerpflicht jedoch erst dann erreicht, wenn die erst noch zu bemessenden und zu ermittelnden variablen Kaufpreisbestandteile nachträglich gezahlt werden. Der BFH geht davon aus, dass bei variablen Kaufpreisbestandteilen gewinnabhängige Kaufpreisforderungen vorliegen, da in dem hier zu entscheidenden Fall die Höhe des variablen Kaufpreises von der Erzielung bestimmter Erträge abhängig war. Das Entstehen der Kaufpreisforderung in Höhe des „Earn-out“-Anteils war also sowohl dem Grunde als auch der Höhe nach ungewiss. Durch diese Ungewissheit wirken variable Kaufpreisbestandteile nicht auf den Veräußerungszeitpunkt zurück.

Ratenzahlung und Stundung machen Kaufpreis sofort steuerpflichtig

Ferner hat der Senat hervorgehoben, dass allerdings dann die Steuerpflicht auf den Zeitpunkt der vorgezogenen wirtschaftlichen Übertragung der Gesellschaftsanteile zu beziehen ist, wenn zum einen der Gesamtkaufpreis bereits fest im Vertrag vereinbart war und die Fälligkeit des restlichen Teilkaufpreises etwa durch Ratenzahlung oder Stundung auf einen späteren Fälligkeitszeitpunkt lediglich hinausgeschoben wurde. Denn entscheidendes Kriterium ist, ob auch die Höhe des späteren Kaufpreisteils ungewiss ist oder bereits bei wirtschaftlicher Übertragung der Geschäftsanteile feststand.

Fazit

Wir halten fest: Ist wie z.B. bei sogenannten „Earn-out“-Klauseln der Kaufpreis aus der Veräußerung von Gesellschaftsanteilen zum Teil ungewiss, etwa weil dessen Höhe von der Erzielung künftiger Erträge der Gesellschaft abhängig ist, so entsteht die Steuerpflicht für diesen variablen Kaufpreisbestandteil auch erst dann, wenn diese dem Veräußerer tatsächlich erst später zufließt. Das gilt auch dann, wenn bereits vorher die wirtschaftliche Übertragung der Gesellschaftsanteile erfolgt ist. Wird ein bereits vorher vereinbarter Gesamtkaufpreis jedoch zum Teil in Raten bezahlt oder gestundet, so ist der gesamte Kaufpreis bereits im Zeitpunkt der wirtschaftlichen Übertragung und mit Zahlung des ersten Kaufpreisteils zu versteuern.

Unsere Rechtsanwälte für Gesellschaftsrecht und Steuerrecht bei Dr. Hille Heinemann Rechtsanwälte unterstützen Sie gerne bei allen Fragen rund um das Thema Kaufpreisklauseln in Unternehmenskaufverträgen und deren Steuerpflicht.

Einkommenssteuer Unternehmensverkauf

Ihr Ansprechpartner

Hans-Peter Heinemann

Rechtsanwalt | Fachanwalt für Steuerrecht | Fachanwalt für
Handels- und Gesellschaftsrecht | Compliance Officer (Univ.) |
Wirtschaftsmediator (IHK)

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